Мухамадеева Г.А. Налоговый контроль исполнения соглашений в налоговом праве // Финансовое право. 2014. N 10. С. 14 - 17.

Мухамадеева Г.А. Налоговый контроль исполнения соглашений в налоговом праве // Финансовое право. 2014. N 10. С. 14 - 17.

 

Несмотря на давность принятия и огромную практику применения норм Налогового кодекса Российской Федерации вопросы налогового контроля до сих пор не утратили свою актуальность. Это связано с некоторыми объективными причинами, как то: развивающееся и меняющееся законодательство в указанной сфере, появление новых форм и методов налогового контроля, обширная судебная практика применения норм налогового законодательства.

Следует обратить внимание на то, что само понимание дефиниции "налоговый контроль" в науке налогового и финансового права в настоящее время не обрело своей окончательной редакции.

В более ранней литературе налоговый контроль рассматривается в широком и узком аспектах.

В широком аспекте налоговый контроль - это совокупность мер государственного регулирования, обеспечивающих в целях осуществления эффективной государственной финансовой политики экономическую безопасность государства и соблюдение государственных и муниципальных фискальных интересов.

В узком аспекте налоговый контроль - это контроль государства в лице компетентных органов за законностью и целесообразностью действий в процессе введения, уплаты или взимания налогов и сборов <1>.

--------------------------------

<1> См.: Налоговое право России: Учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. С. 310.

 

Так Е.Ю. Грачева понимает под налоговым контролем деятельность, осуществляемую уполномоченными органами и их должностными лицами, путем проведения налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц, проверки данных учета и отчетности, а также в других формах с целью соблюдения налогового законодательства и правильности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды <2>.

--------------------------------

<2> Грачева Е.Ю. Финансовый контроль - подотрасль финансового права // Финансовое право. 2002. N 2. С. 46.

 

Л.Я. Абрамчик полагает, что налоговый контроль - это установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения налогового законодательства и налогового производства <3>.

--------------------------------

<3> Абрамчик Л.Я. Налоговое администрирование в системе финансового контроля // Финансовое право. 2005. N 6. С. 24.

 

По мнению же большинства ученых налоговый контроль является разновидностью общегосударственного контроля и относится к специализированному виду государственного контроля. Выражается это прежде всего в том, что налоговый контроль осуществляется специально уполномоченными органами - налоговыми органами (или к ним приравненными органами) - и иные органы не вправе осуществлять налоговый контроль <4>.

--------------------------------

<4> Финансовое право: учебник / А.Р. Батяева, К.С. Бельский, Т.А. Вершило и др.; отв. ред. С.В. Запольский. 2-е изд., испр. и доп. М.: КОНТРАКТ, Волтерс Клувер, 2011, С. 675.

 

Однако на сегодняшний день отсутствует единый подход к понятию форм и методов налогового контроля. В первую очередь это связано с неудачной формулировкой норм налогового законодательства, а, в частности, пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ <5>.

--------------------------------

<5> Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ // Собрание законодательства РФ. N 31. 03.08.1998. Ст. 3824.

 

М.Н. Кобзарь-Фролова определяет метод налогового контроля как совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, то есть при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояния объектов и предметов налогового контроля <6>.

--------------------------------

<6> Кобзарь-Фролова М.Н. К вопросу о совершенствовании форм и методов налогового контроля // Налоги и налогообложение. 2006. N 5. С. 2.

 

По мнению В.Ю. Шатова метод налогового контроля - это способ изучения закономерностей развития и функционирования предмета исследования, который служит достижению цели налогового контроля и представляет собой совокупность приемов или операций <7>.

--------------------------------

<7> Шатов В.Ю. Методы налогового контроля в Республике Казахстан // Финансовое право. 2012. N 11. С. 27.

 

Т.Ю. Курбатов считает, что под методами налогового контроля понимаются приемы и способы, используемые при реализации проверки как формы налогового контроля в зависимости от конкретных обстоятельств <8>.

--------------------------------

<8> Курбатов Т.Ю. О формах и методах налогового контроля // Финансовое право. 2013. N 4. С. 48.

 

В свою очередь под формой налогового контроля в науке налогового права принято понимать совокупность средств и способов осуществления контрольной деятельности налоговых органов, имеющих конкретные формы выражения и организации <9>.

--------------------------------

<9> Финансовое право: Учебник / А.Р. Батяева, К.С. Бельский, Т.А. Вершило и др.; отв. ред. С.В. Запольский. 2-е изд., испр. и доп. М.: КОНТРАКТ, Волтерс Клувер, 2011. С. 680.

 

Однако существуют ученые, которые отождествляют и не разделяют формы и методы налогового контроля <10>.

--------------------------------

<10> См.: Грачева Е.Ю., Соколова Д.Ю. Налоговое право. М., 2001. С. 90.

 

Изучив основные точки зрения по данному вопросу, А.Ю. Ильин приходит к выводу о том, что под формой налогового контроля следует понимать способ конкретного выражения и организации контрольных действий, осуществляемых субъектами налогового контроля на постоянной основе в отношении всех подлежащих контролю субъектов <11>. Считаем указанное мнение обоснованным.

--------------------------------

<11> Ильин А.Ю. Юридическое содержание видов, форм и методов налогового контроля // Финансовое право. 2014. N 1. С. 34.

 

Одной из важнейших составляющих научной конструкции налогового контроля являются цели его осуществления. Иногда в литературе в качестве цели налогового контроля называют обеспечение целесообразности (эффективности) осуществляемой налогоплательщиком деятельности <12>.

--------------------------------

<12> См.: Гуреев В.И. Российское налоговое право. М., 1997. С. 196.

 

В свою очередь А.В. Демин считает, что целью налогового контроля является обеспечение режима законности в сфере налогообложения <13>.

--------------------------------

<13> Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск: РУМЦ ЮО, 2006. С. 310.

 

Считаем необходимым согласиться с позицией И.Г. Гараева, который полагает, что основной целью налогового контроля является обеспечение соблюдения налоговой дисциплины, следовательно, надлежащего уровня правопорядка в сфере налогообложения <14>.

--------------------------------

<14> Гараев И.Г. Предупреждение совершения нарушений законодательства о налогах и сборах как задача налогового контроля // Налоги. 2013. N 4. С. 44.

 

Ранее в своих работах, мы пришли к выводу о том, что соглашение в налоговом праве (налоговое соглашение) - это договор с участием уполномоченных государственных органов, либо подлежащий регистрации в уполномоченных государственных органах, содержащий нормы права или индивидуальные предписания, которые направлены на регулирование отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля <15>.

--------------------------------

<15> Мухамадеева Г.А. Понятие и особенности соглашений в налоговом праве // Финансовое право. 2014. N 3. С. 48.

 

Полагаем, что поскольку заключение соглашений в налоговом праве осуществляется в целях регулирования отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, то проверка исполнения соглашений в налоговом праве является также одной из задач, которые разрешаются государством посредством осуществления налогового контроля.

Здесь следует обратить внимание, что налоговое законодательство подробно описывает совокупность форм и методов, которые применяются к контролю исполнения того или иного соглашения в налоговом праве, только в случае заключения соглашения о ценообразовании. Мы еще остановимся подробнее на этом вопросе. Во всех остальных случаях применяются общие положения о формах и методах налогового контроля.

Таким образом, на основании анализа норм налогового законодательства, а также практики его применения попытаемся сформулировать общие начала налогового контроля исполнения соглашений в налоговом праве.

Инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации при наличии соответствующих оснований предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов (ч. 1 ст. 66 НК РФ). Это единственная форма изменения срока уплаты налоговых платежей, которая имеет договорную основу, что позволяет отнести договор о предоставлении инвестиционного налогового кредита к числу налоговых соглашений.

Положениями пунктов 7 и 8 статьи 68 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что действие договора об инвестиционном налоговом кредите может быть досрочно прекращено по соглашению сторон или по решению суда, а также установлен перечень условий, нарушение которых является основанием для досрочного расторжения договора. Исходя из этого, необходимо сделать вывод о том, что исполнение договора инвестиционного налогового кредита со стороны налогоплательщика является объектом налогового контроля.

Основаниями предоставления инвестиционного налогового кредита являются: 1) проведение научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, технического перевооружения собственного производства; 2) осуществление внедренческой или инновационной деятельности; 3) выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению; 4) выполнение государственного оборонного заказа; 5) осуществление этой организацией инвестиций в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности; 6) включение в реестр резидентов зоны территориального развития.

В то же самое время анализ статьи 68 Налогового кодекса РФ позволяет выделить следующие основания для досрочного расторжения договора инвестиционного налогового кредита: 1) если в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите заключившая его организация нарушит предусмотренные договором условия реализации либо передачи во владение, пользование или распоряжение другим лицам оборудования или иного имущества, приобретение которого явилось основанием предоставления инвестиционного налогового кредита; 2) если организация, получившая инвестиционный налоговый кредит по основаниям, указанным в подпункте 3 пункта 1 статьи 67 Налогового кодекса РФ (выполнение этой организацией особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению), нарушает свои обязательства, в связи с исполнением которых получен инвестиционный налоговый кредит в течение установленного договором срока; 3) если организация, получившая инвестиционный налоговый кредит по основанию, указанному в подпункте 6 пункта 1 статьи 67 Налогового кодекса РФ (включение этой организации в реестр резидентов зоны территориального развития), нарушила свои обязательства, в связи с исполнением которых получен данный инвестиционный налоговый кредит.

Исходя из существа перечисленных оснований предоставления инвестиционного налогового кредита, а также оснований досрочного расторжения такого договора можно сделать вывод о том, что контроль соблюдения указанных условий может быть осуществлен посредством реализации такой формы налогового контроля как налоговые проверки (выездные и камеральные), а также посредством применения таких установленных законодательством методов налогового контроля как проверку данных учета и отчетности; истребование документов; осмотр территорий и помещений; выемку документов и предметов; инвентаризацию; проведение экспертизы; опрос свидетелей; получение объяснений налогоплательщиков.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков - это особый вид налогового соглашения, в соответствии с которым юридические лица - участники договора, которые соответствуют условиям, обозначенным в налоговом законодательстве, договариваются объединиться на добровольной основе без создания юридического лица, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организации с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности.

Признаками, позволяющими выделить договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков как налоговое соглашение, является наличие существенных условий, которые в обязательном порядке должны быть указаны в договоре, а также специальные субъекты: стороны договора, особый предмет договора, форма договора, специальный порядок изменения и расторжения договора.

Статья 25.6 Налогового кодекса РФ позволяет выделить следующие основания прекращения действия консолидированной группы налогоплательщиков, которые могут и должны быть выявлены в результате осуществления мероприятий налогового контроля: непредоставление в налоговый орган в установленные сроки соглашения об изменении договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в связи с выходом из состава указанной группы организации, нарушившей условия, установленные Налоговым кодексом РФ; несоответствие ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков условиям, предусмотренным Налоговым кодексом РФ; уклонение от внесения обязательных изменений в договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков.

По аналогии с договором инвестиционного налогового кредита полагаем, что контроль соблюдения указанных условий может быть осуществлен посредством реализации такой формы налогового контроля как налоговые проверки (выездные и камеральные), а также посредством применения таких установленных законодательством методов налогового контроля как проверку данных учета и отчетности; истребование документов; осмотр территорий и помещений; выемку документов и предметов; инвентаризацию; проведение экспертизы; опрос свидетелей; получение объяснений налогоплательщиков.

Налоговый кодекс РФ определяет соглашение о ценообразовании как соглашение между налогоплательщиком и федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, о порядке определения цен и (или) применения методов ценообразования в контролируемых сделках для целей налогообложения в течение срока его действия в целях обеспечения соблюдения положения пункта 1 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ.

Одной из особенностей соглашения о ценообразовании является проверка его исполнения.

Здесь необходимо подчеркнуть, что договор инвестиционного налогового кредита и соглашение о создании консолидированной группы налогоплательщиков не имеют своих специальных форм и методов налогового контроля, поскольку полнота и достоверность исчисления и уплаты налогов и сборов, плательщиками которых являются лица, заключившие указанные виды соглашений, проверяются в общем порядке. В то время как проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, в том числе проверка исполнения соглашения о ценообразовании, проводится с учетом особенностей, предусмотренных для такого вида контроля главой 14.7 Налогового кодекса РФ, которые заключаются в ограниченном перечне мероприятий налогового контроля, сроках проведения проверки и др.

Как отмечает в своей работе А.Ю. Ильин, целью налогового контроля над ценообразованием, применяемым сторонами сделок, является предоставление возможности налоговым органам изменять исчисленные налогоплательщиками налогооблагаемые базы для доначисления налога на прибыль, НДС, а также иных налогов <16>.

--------------------------------

<16> Ильин А.Ю. Налоговый контроль за ценообразованием при совершении сделок между взаимозависимыми лицами // Финансовое право. 2013. N 3. С. 29.

 

Таким образом, можно сделать вывод о том, что проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами является специальной формой налогового контроля исполнения соглашения о ценообразовании как вида налогового соглашения. При этом перечень методов налогового контроля законодательно ограничен проведением экспертизы и привлечением в необходимых случаях переводчика и понятых.

На основании изложенного, считаем, что исполнение налоговых соглашений требует применение механизма налогового контроля. В зависимости от вида налогового соглашения, его условий и других существенных признаков налоговое законодательство предусматривает свой набор применяемых форм и методов налогового контроля.

 

 


 


 


Возврат к списку